Fisco Nacional c/ Luzzi, Luis Nazareno s/ ejecución fiscal.
Buenos Aires, diciembre 14 de 1993.Considerando: 1) Que la Cámara Federal de Apelaciones de Rosario confirmó la sentencia del juez de primera instancia por la que se dispuso el rechazo de la ejecución fiscal promovida a fin de obtener el cobro de diferencias de anticipos del impuesto a las ganancias del período 1987, con más su actualización e intereses.2) Que para así decidir estimó que la Dirección General Impositiva no se encontraba habilitada para librar la boleta de deuda de anticipos sin previamente pronunciarse dentro del marco del procedimiento de determinación de oficio del art. 23 y sigtes. de la ley 11.683, respecto de la procedencia de las deducciones invocadas por el contribuyente a fin de establecer la base de cálculo de dicho pago a cuenta.3) Que a fs. 72/76 el apoderado fiscal interpuso recurso extraordinario, concedido a fs. 80, y se agravió del fallo dictado por la cámara en cuanto consagra una interpretación respecto de las normas federales en juego, que considera errónea.4) Que aun cuando la decisión impugnada ha sido dictada en un juicio de ejecución fiscal y, por ende, no constituye, en principio, sentencia definitiva que haga viable la apelación extraordinaria (Fallos 255:266; 258:36; 308:865, entre otros), lo cierto es que dicha regla debe ceder frente a supuestos de excepción en que la cuestión debatida exceda el interés individual de las partes y afecta de manera directa al de la comunidad, en razón de que incide en la percepción de la renta pública y puede postergarla considerablemente (Fallos 268:126 y sus citas; 297:227; 298:626 y otros La Ley, 1311075, 1977D, 59; 1978A, 386).5) Que en orden a ello y dejando a salvo que la cuestión debatida debe ser examinada, en el "sub lite", a la luz de las excepciones previstas en el art. 92 de la ley 11.683, según el texto anterior a la reforma introducida por la ley 23.658, lo cierto es que la solución a la que se ha arribado en el fallo en recurso importó cuestionar la existencia misma del anticipo, concebido por el legislador como pieza fundamental del mecanismo recaudatorio con que cuenta el erario público. Procede, pues, admitir la apertura de la instancia de excepción y entrar a considerar el recurso del Fisco Nacional.6) Que no obsta a la procedencia del remedio federal la mención formulada por la ejecutada al contestar el recurso extraordinario, acerca de la "existencia de una disposición normativa modificando el criterio sostenido en estas actuaciones, ordenando que las liquidaciones de los anticipos se realicen, exactamente, de acuerdo con la modalidad seguida por nuestra parte, y que al no ser admitida originó las presentes actuaciones". Ello es así por cuanto la invocación de la norma a la que parece referirse (Circular 1188 Dirección General Impositiva) dictada a casi un año de iniciado el proceso de ejecución generaría una controversia relativa a su alcance y aplicación, que no se compadece con el estadio procesal en que fue introducida y el limitado ámbito, cognoscitivo en el que se debaten las ejecuciones fiscales por lo demás constreñido, en el "sub lite", a establecer si el reclamo de anticipos debe estar precedido del procedimiento reglado en los arts. 23 y 24 de la ley 11.683; máxime teniendo en consideración que en la mencionada circular se sujeta el beneficio a que alude, al supuesto "de corresponder" y atento asimismo a la existencia de otras vías aptas para atender los reclamos del contribuyente y lo dispuesto en el párr. 2º del art. 28 de la ley 11.683 (texto según modificación introducida por el art. 41 de la ley 23.549), el que no ha sido objeto de impugnación de inconstitucionalidad.7) Que la pretensión tendiente a sujetar el libramiento de la boleta de deuda por anticipos a la previa sustanciación del procedimiento previsto en el art. 23 de la ley 11.683 t. o. 1978 y modif., tal como lo pretende la ejecutada, invalidará la función del anticipo, privándolo de su esencia y efectividad. Los anticipos, cuya constitucionalidad ha admitido esta Corte (Fallos 235:787 La Ley, 85173), tienen su fundamento en el art. 28 de la ley 11.683 t. o. y modif. y constituyen obligaciones de cumplimiento independiente (Fallos 285:177); y precisamente esa nota de individualidad, que autoriza a concebirlos como obligaciones distintas al "impuesto de base", descarta toda vinculación con el mentado procedimiento de determinación de oficio el que, por definición, tiene por objeto establecer la materia imponible.Por ello, a mérito de lo expuesto, se revoca la sentencia de fs. 63, debiendo volver los autos al tribunal de origen para que, por quien corresponda, se dicte un nuevo pronunciamiento. Con costas. Rodolfo C. Barra. Antonio Boggiano. Carlos S. Fayt. Augusto C. Belluscio. Enrique S. Petracchi (en disidencia). Mariano A. Cavagna Martínez. Julio S. Nazareno. Eduardo Moliné O' Connor. Ricardo Levene (h.).Disidencia del doctor PetracchiConsiderando: 1) Que la Cámara Federal de Apelaciones de Rosario, confirmó la decisión del juez de primera instancia mediante la cual hizo lugar a la excepción de inhabilidad de título articulada y, en consecuencia, rechazó la ejecución fiscal promovida a fin de obtener el cobro de diferencias de anticipos del impuesto a las ganancias del período fiscal 1987, con más su actualización e intereses.2) Que para así resolver el a quo consideró que la constancia del pago de los anticipos (boleta de depósito), como asimismo, la comunicación del pago efectuada por el contribuyente, constituyen una declaración jurada en los términos del art. 22 de la ley 11.683. Por lo tanto, estimó que toda vez que la ejecución fiscal iniciada implicó "tácitamente", una impugnación de dicha declaración, la actora debía iniciar el procedimiento de determinación de oficio previsto por los arts. 23 y sigtes., de aquella ley, antes de expedir la boleta de deuda.3) Que contra el pronunciamiento de la cámara la representación fiscal interpuso a fs. 72/76 recurso extraordinario, que fue concedido a fs. 80.4) Que el recurrente expuso los siguientes agravios: a) que el ingreso de los anticipos del impuesto a las ganancias, en el caso, se rige por la resolución general nº 1908 y sus modificaciones, la que expresamente contempla el modo de cálculo de los anticipos y dispone a tales fines que se tomará en cuenta el monto del impuesto determinado en la declaración jurada correspondientes al período fiscal anterior, del cual podrán deducirse únicamente las retenciones que se hubieran efectuado en ese período, excepto las que revistan el carácter de pago único y definitivo. De tal manera que, al fisco no le correspondía pronunciarse "sobre la procedencia o no de la deducción prevista por la ley 23.260, en ocasión de determinar los anticipos por el periódico fiscal 1987" sino que ello surgiría de la declaración jurada anual; b) que el contribuyente pudo dentro de los plazos de vencimiento fijados para cada anticipo hacer uso de la opción que prevé el art. 3 de la res. general 1908 e ingresar anticipos del 40 %, 30 % y 20 % del impuesto total por él estimado, lo que no hizo; c) que resulta equivocado el razonamiento de la cámara, pues el procedimiento de determinación de oficio que prevé la ley 11.683 tiende a que si no se han presentado las declaraciones juradas de impuestos o éstas resultaren impugnadas, se pueda establecer el quantum de la materia imponible o quebranto impositivo correspondiente al vencimiento del período fiscal. Esto es, mediante aquel procedimiento se determinan impuestos vencidos a diferencia de lo que ocurre con los anticipos, pues éstos no recaen sobre materia imponible "strictu sensu"; d) el hecho de que los anticipos se ingresen mediante una boleta de depósito no altera la naturaleza que aquéllos poseen pago a cuenta de cumplimiento independiente pues el carácter de declaración jurada que la ley confiere a dicha boleta lo es solamente a los fines sancionatorios.Por todo ello, concluyó en que hallándose configurada la legalidad de los anticipos y al no haberse hecho uso de la opción que prevé la reglamentación, el título mediante el cual se persigue la ejecución es hábil.5) Que, la ejecutada al contestar el traslado del remedio federal alegó que Dirección General Impositiva había dictado recientemente "una disposición normativa" mediante la cual ordenaba que las liquidaciones de anticipos se realizaran exactamente de acuerdo con la modalidad seguida por la demandada. Por ende, acotó, que la representación fiscal debió consentir la decisión de la cámara.6) Que, con fecha 21 de noviembre de 1988, la Dirección General Impositiva dictó la Circular D.G.I. 1188 (B.O. 28 de noviembre de 1988) que dispone: "Atento a las consultas formuladas y con la finalidad de posibilitar el cálculo correcto de los anticipos del impuesto a las ganancias, se aclara que, a fin de determinar el monto establecido en el inc. a, del art. 2º de las res. generales 1787 y sus modificaciones y 1908 y sus modificaciones, podrán deducirse, de corresponder, recibiendo el mismo tratamiento que el aplicado a las retenciones que no revisten carácter de pago único y definitivo, los conceptos que se indican a continuación: ... importes computados en concepto de pagos a cuenta, de acuerdo a lo dispuesto por los arts. 90 y 101 de la ley de impuesto a las ganancias, texto ordenado 1986 y sus modificaciones".7) Que, quiere decir entonces, que la Administración mediante el dictado de una disposición de evidente naturaleza aclaratoria, precisó los alcances de la res. 1908, régimen que así integrado, resulta de aplicación a los períodos fiscales en discusión en esta causa (confr. Fallos 272:287; 274:207; 285:447 La Ley, 133504; 137288; 151455; 311:290).En consecuencia, una vez dictada aquella circular, la pretensión esgrimida por la Administración en el presente pleito traduce una contradicción con sus propios actos.8) Que, en efecto ello es así, pues con independencia de las modalidades procesarias a las que pudiera estar sujeto el tema en debate, lo cierto es que mediante la circular 1188 que permite la detracción del concepto cuyo cuestionamiento originara estas actuaciones el fisco adoptó respecto a la cuestión de fondo una solución acorde con la postura asumida por el contribuyente, sin que se advierta ni el apelante indique de qué modo podría subsistir el gravamen para su parte al tiempo de interposición del remedio federal.Por ello, se declara improcedente el recurso extraordinario. Con costas. Enrique S. Petracchi.
